"Практический Бухгалтерский Учет" /
Татьяна АМИТОВА Аудитор
Практически все организации пользуются услугамибанков, например, по осуществлению расчетных операций и ведению счетов клиентов.Эти услуги платные; конкретный перечень банковских услуг и их стоимость устанавливаютсяв договоре. Одним из видов такого договора является договор банковского счета(договор на расчетно-кассовое обслуживание).
Плата за проведение расчетных операций может взиматьсякак ежедневно, так и в другие установленные договором сроки. На первый взгляд,классификация затрат на оплату банковских услуг задача несложная. Однакона практике у бухгалтеров зачастую возникают проблемы.
Во-первых, есть различия в бухгалтерском и налоговомучете расходов на банковские услуги. Во-вторых, в главе 25 НК РФ нет критериев,по которым эти расходы относятся к производственнымили внереализационным.
В соответствии с НК РФ стоимость банковскихуслуг может быть отнесена как к прочим расходам, связанным с производствоми реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), таки к внереализационным расходам (подп. 15 п. 1 ст.265 НК РФ).
При этом в кодексе не указано, стоимость каких именно банковскихуслуг следует считать производственными расходами, а каких – внереализационными.
Обратимся за разъяснениями к методическим рекомендациямпо применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ(утв. приказом МНС России от 20.12.02 № БГ-3-02/729). В этом документе сказано,что расходы на оплату банковских услуг можно учитывать по нормам статьи 264НК РФ только в том случае, если они непосредственно связаны с производствоми реализацией. При этом детальной регламентации расходов в кодексе не предусмотрено.Ясно лишь то, что в составе прочих расходов следует учитывать оплату банковскихуслуг, которые необходимы для осуществления текущей производственной деятельностиорганизации. Такие расходы должны быть экономически оправданы, документальноподтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной наполучение дохода.
Кроме того, в методических рекомендациях указано,что к прочим производственным расходам относятся затраты на оплату тех банковскихуслуг, которые перечислены в Федеральном законе от 02.12.90 № 395-1 «О банкахи банковской деятельности» (далее – закон о банках) или в иных нормативныхдокументах, регулирующих банковскую деятельность.
В статье 5 закона о банках приведен перечень банковскихопераций и сделок, к которым, в частности, относятся:
Таким образом, если организация платит банку зауслугу, которая необходима для осуществления ее производственной деятельности,и эта услуга указана в законе о банках, то её стоимость включается в прочиерасходы, связанные с производством и реализацией.
Все остальные расходы на банковские услуги, не подпадающиепод определение расходов, связанных с производством и реализацией, признаютсядля целей налогообложения прибыли внереализационными.
Пример 1 Фирма «Снежинка»,осуществляющая производственную деятельность, заключила договор на расчетно-кассовоеобслуживание с банком. В соответствии с договором за проведение безналичныхрасходных операций по счету фирмы банк взимает плату в размере 0,2% откаждой списываемой со счета суммы. Зачисление наличных денег на счет оплачиваетсяиз расчета 0,5% от вносимой суммы. Кроме того, фирма уплачивает банку приполучении наличных денег: на заработную плату и выплаты социального характера– 0,2%, на хозяйственные нужды и командировочные расходы - 0,3% от выдаваемыхсумм. За выдачу денег на нужды, не оговоренные в кассовом плане, размероплаты составляет 0,5% от выдаваемой суммы.
Оплата за снятие наличных со счета составила830 руб., в том числе:
Кроме того, на расчетный счет были зачисленыналичные деньги в сумме 190 000 руб. Из них 10 000 руб. – деньги, полученныеот работников в счет частичной оплаты путевок в детский лагерь, и 180 000руб. – выручка, внесенная наличными в кассу фирмы. За зачисление этих суммна расчетный счет фирма оплатила банку 950 руб. (190 000 руб. х 0,5%).
Общая сумма расходов на банковские услугив августе 2003 года составила 4720 руб. (500 + 1400 +40 + 1000 + 830 + 950). Поскольку оплата банковских услуг по переводу денегна оплату путевок в детский оздоровительный лагерь (40 руб.) и на приобретениеквартиры для сотрудника (1000 руб.) непосредственно не связана с производственнойдеятельностью фирмы, эти расходы она должна отнести к внереализационным.Аналогичным образом квалифицируются и расходы, связанные с оплатой услугза зачисление наличных, полученных в счет частичной оплаты путевок (50руб.). Остальные расходы в сумме 3630 руб. (4720 – 40 – 1000 – 50) включаютсяв состав прочих, связанных с производством и реализацией.
Конец примера
Следует обратить внимание, что в статье 265 НК РФ(подп. 15 п. 1) отдельно выделены услуги, связанные с установкойи эксплуатацией электронных систем документооборота между организацией ибанком, так называемых систем «банк-клиент». Поэтому расходы на такие банковскиеуслуги всегда являются внереализационными.
Пример 2 ЗАО «Арлекино» в августе 2003 года заключило с банком договор на установкуи годовое обслуживание системы «банк-клиент». Расходы, связанные с установкойсистемы и ее программным обеспечением, регистрацией в автоматизированнойсистеме доступа к счету по телефону, обучением обслуживающего систему персоналасоставили 4200 руб. Оплата за услуги по эксплуатации системы ежемесячносоставляют 1200 руб. Эти услуги не облагаются НДС (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ). Отчетным периодом по налогуна прибыль для общества является квартал, полугодие, девять месяцев.
Произведенные в августе затраты на установкусистемы относятся ко всему сроку ее использования. Поэтому в бухучете этирасходы следует учесть на счете 97 «Расходы будущих периодов». В дальнейшемучтенные расходы должны списываться равномерно на счет 91 «Прочие доходыи расходы».
Вбухгалтерском учете за август перечисленные операции должны быть отраженыпроводками:
Дебет 60 Кредит 51
-5400 руб. (4200 + 1200) – оплачены установка системы «банк-клиент» и услугипо ее обслуживанию за август;
Дебет 97 Кредит 60
-4200 руб. – отражена стоимость установки системы «банк-клиент»;
Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»Кредит 60
-1200 руб. – отражены расходы по обслуживанию системы на основании актаприемки-передачи выполненных услуг;
Дебет 91-2 Кредит 97
-350 руб. (4200 руб. : 12) – списана на внереализационныерасходы часть расходов по установке системы, относящихся к отчетному периоду.
Посколькуэксплуатация системы длится более одного отчетного периода, то в налоговомучете расходы на ее установку должны признаваться равномерно исходя изусловий сделки (п. 1 ст. 272 НК РФ). Таким образом, в при расчете налога на прибыль за январь-сентябрь 2003 годав составе внереализационных расходов общество должно будет учесть частьрасходов по установке системы «банк-клиент» в сумме 700 руб. (350 руб. х 2) и расходы по обслуживанию в сумме 2400 руб. (1200 руб. х 2).В декларации по налогу на прибыль организаций (утв. приказом МНС Россииот 07.12.2001 № БГ-3-02/542) за отчетный период общую сумму внереализационныхрасходов нужно отразить по строке 040 (лист 02). По итогам налогового периода(года) данные о внереализационных расходах дополнительно расшифровываютсяв приложении 7 к листу 02. В этом приложении расходы на услуги банков указываютсяпо строке 070.
Организациичасто ведут по банковскому счету операции, расходы по которым не признаютсяв целях налогообложения прибыли. Скажем, перечисляют взносы профсоюзныморганизациям или оплачивают посещение работниками культурно-зрелищных мероприятий.Как в этом случае следует квалифицировать расходы на банковские услуги?По нашему мнению, такие расходы можно отнести к внереализационным. Какследует из пункта 1 статьи 265 НК РФ «в состав внереализационных расходов,не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затратына осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производствоми (или) реализацией». Банковские услуги упомянуты в числе таких расходов(под. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). Обоснованием затрат является то, что организацияоплачивает банковскую услугу, предусмотренную договором на обслуживаниеее счета. Эта услуга указана в законе о банках. Но поскольку прямой связимежду расходами и с производственной деятельностью нет, то такие расходыможно отнести к внереализационным.
Трудностис классификацией банковских расходов возникают и в том случае, когда вдоговоре установлена фиксированная ежемесячная сумма за обслуживание счета.Извлечь нужную долю стоимости банковских услуг при таком варианте расчетовдовольно сложно. Как уже отмечалось ранее, в НК РФ механизм распределениябанковских расходов отсутствует. Поэтому организация вправе самостоятельноопределить критерий, в соответствии с которым будет определяться доля производственныхи внереализационных банковских расходов, учитываемых при расчете налогана прибыль. Скажем, организация может установить, что сумма внереализационныхрасходов на оплату банковских услуг определяется в зависимости от удельноговеса платежей по операциям, не связанным с производственной деятельностью,в общей сумме платежей, за которые договором банковского счета предусмотренаоплата банковских услуг. Выбранный критерий следует закрепить в учетнойполитике для целей налогообложения.
Нужноотметить, что банковские расходы, отраженные как в составе производственных,так и в составе внереализационных расходов, уменьшают доходы для целейналогообложения прибыли. Получается, что для исчисления налога на прибыльне имеет особого значения, как такие расходы отражать. Однако отступлениеот установленного кодексом порядка формирования налоговой базы может привестик негативным последствиям. Формально в соответствии с пунктом 3 статьи120 НК РФ за неправильное отражение в отчетности хозяйственных операцийс налогоплательщика может быть взыскан штраф в сумме 5000 руб..
Автомобили
Финансы и управление