Операции по погашению векселей не совсем корректно признавать реализацией. Президиум ВАС России констатировал, что предъявление векселя к оплате не является актом продажи имущества, поскольку, согласно статье 815 ГК РФ, вексель удостоверяет обязательство займа (постановление Президиума ВАС России от 16.12.97 № 4863/97). В другом же постановлении отмечается, что замена стороны (векселедержателя) по вексельному обязательству не изменяет содержания первоначального обязательства векселедателя (постановление Президиума ВАС России от 11.04.2000 № 440/99). При погашении векселя происходит возврат займа.

При предъявлении векселя к погашению вексель как ценная бумага перестает существовать. В этот момент должник (векселедатель) и кредитор (векселедержатель) совпадут в одном лице. Совпадение же должника и кредитора в одном лице прекращает обязательство второго перед первым (ст. 413 НК РФ). Так как обязательство прекращено, то вексель как форма удостоверения права кредитора к должнику не существует. А это приводит к тому, что у векселедателя не возникает права собственности на вексель, которого уже в природе нет.

Таким образом, при погашении векселя не происходит передачи права собственности на вексель в смысле исчезновения его у одного лица и возникновения у другого и не происходит реализации, т. е. не происходит реализации векселя в целях налогообложения.

Доходы от погашения векселя (проценты, дисконт, разница между ценой приобретения и погашения векселя) работники налоговых органов скорее всего посчитают как сумму реализации от оказания финансовых услуг по предоставлению займа. Аргументом для этого является подпункт 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ. Им предусмотрена льгота по НДС в отношении финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме. И вновь возникает два вида деятельности, облагаемые и не облагаемые НДС.

Если исходить из этого, то раздельный учет и при погашении векселя вести необходимо. Но в этом случае в расчете соответствующих частей используется разница между покупной суммой векселя и суммой, полученной при погашении.

Пример 3 Используем данные примера 1. Считаем, что векселя представлены к погашению.

В рассматриваемой ситуации стоимость выполненных работ за месяц – 650 000 руб. (767 000 – 117 000), стоимость оказанных финансовых услуг - 5700 руб. (200 000 – 194 700). Общая их стоимость – 655 700 руб. (650 000 + 5700).

Сумма входного НДС, которую организация может принять к вычету, составит 14 531,51 руб. (14 650 : 655 700 х 650 000). Оставшаяся же часть НДС – 118,49 руб. (14 650 : 655 700 х 5700) учитывается в прочих расходах.

Но данные расчеты можно и не производить, так как соотношение между величиной расходов, приходящейся на не облагаемые НДС операции, и общей суммой всех расходов в примере не превышает 5%.

Сумма расходов по не облагаемым НДС операциям – это только часть общехозяйственных расходов, величина которых – 1040,36 руб. (128 632 : 655 700 х 5700). Общая же сумма расходов – 564 356 руб. (435 724 + 128 632). Отношение первой величины ко второй – 0,18% (1040,36 : 564 356) < 5%. Поэтому всю сумму НДС, приходящуюся на общехозяйственные расходы, – 14 650 руб. – можно принять к вычету.

_______________________________________

Конец примера 3.

Однако вышеизложенный вариант не совсем корректен. Понятие услуги в целях налогообложения дается в пункте 5 статьи 38 НК РФ. Ею признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Определение договора займа, данное в ГК РФ, не совсем вписывается в вышеприведенное понятие услуги для целей налогообложения. Напомним, что по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (ст. 807 ГК РФ).

Отметим также, что законодатель обязал налогоплательщика увеличить налоговую базу по НДС на сумму процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) векселям в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Банка России, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ). Причем налоговые органы распространяют эту обязанность и на векселя третьих лиц (п. 37.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации; утв. приказом МНС России от 20.12.2000 № БГ-3-03/447), не считая в этом случае проценты (дисконт) по векселю финансовой услугой.

Учитывая вышеизложенное, логичнее было бы считать, что при погашении векселя объекта обложения НДС не возникает, так как при этом не происходит операции реализации. Исходя из этого нет необходимости и ведения раздельного учета НДС. Однако данное может не совпасть с мнением работников налоговых органов. И тогда налогоплательщику следует уповать лишь на корректное решение судебных органов.

Иван БОГАТЫЙ
Аудитор