Гин К.С.,
юрист
 
Опубликовано в номере: Консультант бухгалтера №7 / 2004

1. Общие положения

Маркетинг — неотъемлемая часть деятельности каждого предприятия. Многие авторы характеризуют маркетинг как «искусство продажи товаров». Данный подход представляется несколько ограниченным, так как продажи отнюдь не являются важнейшей составляющей маркетинга. Например, начало любого производства или торговли — сегментирование рынка. Предприятию необходимо определить различные группы покупателей, которые предпочитают различные товары. Сегментирование рынка осуществляется на основе выявления различий в демографических, психографических и поведенческих характеристиках покупателей. Соответственно в отношении различных групп покупателей и различных групп товаров будут использованы разные инструменты маркетинга. Затем менеджмент компании должен оценить, какой из выделенных сегментов представляется наиболее перспективным — потребности каких потребителей предприятие способно удовлетворить наилучшим образом.

Для каждого выбранного целевого рынка предприятие разрабатывает рыночныепредложения, в основе которых значимые для целевых потребителей основные выгодыпроизводимых им товаров.

Для продвижения товара предприятию жизненно необходима информация о нуждах, потребностяхи спросе целевого рынка. Далее предприятие сталкивается с проблемамивыбора для своих предложений наилучшего комплекса коммуникативных,распределительных каналов и каналов продаж для доведения конечного продукта допотребителей. Кроме того, в процессе выполнения вышеуказанных мероприятийпредприятию необходимо проводить анализ конкурентной среды, анализ деятельностисамого предприятия и многое другое.

Решить все эти задачи призван маркетинг, который можно охарактеризовать как процесссоздания, продвижения и реализации идей, товаров и услуг индивидуальнымпотребителям и компаниям.

Итак, маркетинг необходим предприятию на протяжении всего производственного цикла.

Для дальнейшего анализа правовых, бухгалтерских и налоговых аспектов учета расходовна маркетинг целесообразно провести классификацию маркетинговых мероприятий посубъектному составу, а также по экономическому содержанию.

По субъектному составу маркетинговые мероприятия можно условно разделить наследующие группы:

1) маркетинговые мероприятия, проводимые силами собственной маркетинговой службы предприятия;

2) маркетинговые мероприятия, проводимые с привлечением сторонних организаций.

Поэкономическому содержанию маркетинговые мероприятия можно условно разделить наследующие группы:

1) маркетинговые исследования, проводимые для получения маркетинговой информации, которая позволяет, в частности:

• снизить финансовые риски для фирмы;
• получить конкурентные преимущества;
• координировать стратегию;
• оценивать эффективность деятельности предприятия;

2) прочие маркетинговые мероприятия, необходимые для создания, реализации и продвижения идей, товаров и услуг, такие как реклама, мероприятия по созданию позитивного имиджа, позиционированию торговой марки и другие маркетинговые мероприятия, не связанные с проведением исследований.

В настоящей статье будут рассмотрены правовые, бухгалтерскиеи налоговые аспекты учета расходов на маркетинговые исследования.

2. Правовые аспекты расходов на маркетинг

В законодательстве маркетинг упомянут в Общероссийском классификаторевидов экономической деятельности, продукции и услуг (утв. постановлениемГосстандарта РФ от 6 августа 1993 г. № 17). Так, под кодом 7413 в связи смаркетингом поименован такой вид экономической деятельности, как «Исследованиеконъюнктуры рынка; деятельность по выявлению общественного мнения». Согласноклассификатору в эту подгруппу включены виды деятельности, связанные смаркетингом в части исследования конъюнктуры рынка (анализ на каждый текущиймомент соотношения спроса и предложения).

Исследование рынка включает следующие процедуры:

1) определение размера и характера рынка, расчет реальной и потенциальной емкости рынка, анализ факторов, влияющих на развитие рынка, учет специфических особенностей анализа товарного и регионального рынка, определение степени насыщенности рынка и т.п.;

2) сегментация рынка и определение типов потребителей по основным характеристикам: возраст, пол, доход, профессия, социальное положение, место проживания, объективная потребность в предлагаемом продукте и т.п.;

3) исследование мощности торгово-сбытовой (товарно-проводящей) сети, обслуживающей данный рынок, наличие розничных и оптовых торговых предприятий, обеспеченность торговыми складскими и вспомогательными помещениями и т.п.;

4) анализ внешних факторов развития рынка.

Учитывая разнообразие направлений маркетинговой деятельности,при оказании маркетинговых услуг предприятию сторонней организациейвзаимоотношения сторон будут регулироваться теми нормами Гражданского кодексаРоссийской Федерации, которым соответствуют фактические отношения заказчика иисполнителя.

Согласно статье 421 ГК РФ стороны свободны в заключениидоговора. При этом стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так ине предусмотренный законом или иными правовыми актами. Также стороны могутзаключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров,предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). Котношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующихчастях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре,если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когдасодержание соответствующего условия предписано законом или иными правовымиактами.

Чаще всего, если предметом договора является проведениекаких-либо исследований, сбор и анализ информации, предприятию следуетзаключить с контрагентом договор возмездного оказания услуг, который будеттолковаться и регулироваться в соответствии с главой 39 ГК РФ «Возмездноеоказание услуг».

В соответствии с пунктом 1 статьи 779 ГК РФ по договорувозмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчикаоказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определеннуюдеятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. В соответствии спунктом 2 статьи 779 ГК РФ правила главы о возмездном оказании услугприменяются в частности к договорам оказания консультационных, информационныхуслуг.

В подобный договор целесообразно включить разделы онаправлениях исследований, поручаемых исполнителю, об условиях и методахпроведения исследований (в том случае, когда заказчик самостоятельно определяетметоды исследований), о том, в каком виде и в каком порядке должна быть переданаинформация о проведенных исследованиях, в каком виде исполнитель предоставляетрекомендации (в случае, если по результатам проведенных исследованийпредполагается предоставление рекомендаций о маркетинговых мерах).

В связи с требованиями налогового кодекса об экономическойоправданности расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, рекомендуемв договор на оказание маркетинговых услуг включать раздел «Цель договора»,в котором описывать в связи с чем заказчик поручает исполнителю проведение маркетинговыхуслуг. При наличии такого раздела, предприятию будет проще доказать налоговыморганам экономическую оправданность расходов.

В случае, если у предприятия есть своя маркетинговая службалибо маркетолог, предприятию целесообразно разработать положение о данномструктурном подразделении либо должностные инструкции, в которых следуетописать функции маркетинговой службы либо маркетолога. При заключении договоровна маркетинговые исследования со сторонними организациями, рекомендуем избегатьформулировок в договоре, дублирующих функции маркетинговой службы предприятияво избежание споров с налоговыми органами об экономической оправданностирасходов по оплате услуг сторонней организации при наличии собственноймаркетинговой службы.

3. Бухгалтерский учет расходов на маркетинг

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 10/99 расходы на маркетинговыеуслуги являются расходами по обычным видам деятельности.

Бухгалтерский учет расходов на маркетинг различается взависимости от того проводились ли маркетинговые исследования силамисобственной маркетинговой службы, либо с привлечением сторонней организации.

В соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99 расходы признаются втом отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от временифактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущениевременной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Если организацией принят в разрешенных случаях порядокпризнания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи праввладения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенныйтовар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежныхсредств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществленияпогашения задолженности.

В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применениюПлана счетов) в бухгалтерском учете организации оплата маркетинговыхуслуг, оказанных сторонней организацией, отражается следующими записями:

дебет счетов 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражены расходы на оплату маркетинговых услуг;

дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» кредит счета 60 — отражена сумма НДС по маркетинговым услугам, оказанным сторонней организацией;

дебет счета 60 кредит счета 51 «Расчетные счета» — произведена оплата сторонней организации за маркетинговые услуги;

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредит счета 19 — принята к вычету сумма НДС по оказанным маркетинговым услугам.

В конце месяца необходимо сделать следующую запись:

дебет счета 90 «Продажи» кредит счета 44 — списана стоимость маркетинговых услуг.

В случае, если маркетинговые исследования были произведенысилами собственной маркетинговой службы, в бухгалтерском учетеследует произвести следующие записи:

дебет счетов 26, 44 кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — начислена зарплата сотрудникам, занимающимся маркетинговыми исследованиями;

дебет счетов 26, 44 кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — начислен ЕСН, взносы в ПФ и ФСС на зарплату сотрудников, занимающихся маркетинговыми исследованиями.

4. Налоговый учет расходов на маркетинг

Расходы на маркетинговые услуги, оказанные стороннимиорганизациями, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли присоблюдении определенных условий.

Во-первых, организацией должны бытьвыполнены основные требования к расходам, установленные статьей 252 НК РФ.

Так, в соответствии со статьей 252 НК РФ, расходы должны бытьпроизведены, обоснованы и документально подтверждены.

Под обоснованными расходами понимаютсяэкономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходамипонимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии сзаконодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты приусловии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной наполучение дохода.

Таким образом, операции по оказанию маркетинговых услугсторонним организациями должны быть задокументированы.

В частности, обязательно должны быть составлены: договор вписьменной форме; двусторонний акт сдачи-приемки оказанных услуг; счет-фактура;отчет об оказанных услугах. Для принятия к учету документы должны содержать всеобязательные реквизиты, предусмотренные Законом о бухгалтерском учете.

Кроме того, учитывая требование экономической оправданностизатрат, предприятие должно быть готово обосновать для налоговых органовоправданность размера расходов на маркетинг, а также оправданность (нужность)подобных расходов для предприятия. Именно в связи с этим, мы рекомендуемвключать в договор на оказание маркетинговых услуг раздел «Цель договора», вкотором необходимо обосновать необходимость маркетинговых услуг в конкретныймомент деятельности предприятия и связь с производством, либо реализацией.

Если у предприятия есть собственная маркетинговая служба, апредприятие произвело оплату за маркетинговые услуги сторонней организации, воизбежание риска претензий со стороны налоговых органов по поводу экономическойоправданности затрат, предприятию следует либо поручать сторонним организациямвыполнение функций, не предусмотренных должностными инструкциями и положением омаркетинговой службе, либо каким-либо иным документом обосновать необходимостьвыполнения определенных функций сторонней организацией.

Во-вторых, при учете в целяхналогообложения расходов на маркетинг следует также учитывать, что всоответствии с подпунктом 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ в качестве прочихрасходов, связанных с производством и реализацией продукции (товаров, работ,услуг) учитываются расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктурырынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализациейтоваров (работ, услуг).

Исходя из этого, учет расходов на текущее изучение (исследование)конъюнктуры рынка в целях налогообложения возможен, если информация носиттекущий характер, а также информация непосредственно связана с текущимпроизводством и реализацией продукции (товаров).

Таким образом, расходы на маркетинговые исследования перспективрынка, либо расходы на исследование новых товаров (рынков) нельзя учесть вцелях налогообложения на основании подпункта 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Учитывая, что согласно статье 264 НК РФперечень расходов, связанных с производством и реализацией является открытым,если даже какие-то расходы на маркетингнельзя учесть на основании подпункта 27 пункта 1 статьи 264 НК РФ,однако они соответствуют критериям, указанным в статье 252 НК РФ, данныерасходы можно учесть согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ как другиерасходы, связанные с производством и реализацией.

Порядок определения даты признаниярасходов организациями, применяющими метод начисления, установлен статьей 272 НК РФ. Согласно подпункту 5  пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признанияпрочих расходов в виде оплаты сторонним организациям предоставленных услуг (вданном случае маркетинговых услуг) — дата предъявления налогоплательщикудокументов, служащих основанием для произведения расчетов (подпункт 3 пункта 7статьи 272 НК РФ). В случае, если организация определяет расходы по методуначисления, то в соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ расходы на маркетингбудут являться косвенными расходами предприятия. При этом сумма расходов намаркетинг, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объемеотносится к расходам текущего отчетного (налогового) периода (пункт 2 статьи318 НК РФ).

При определении доходов и расходов по кассовому методу, затратыпризнаются расходами после их фактической оплаты (пункт 3 статьи 273 НК РФ).