М. Спицин, к.э.н.

Заключая договор и приобретая продукцию, покупатель исходит изтого, что товар должен быть передан со всеми необходимыми принадлежностями идокументами в согласованном количестве, ассортименте и комплекте(комплектности), он должен быть установленного качества, находиться в надлежащейупаковке и (или) таре, быть свободным от прав на него третьих лиц. Ненадлежащееисполнение обязанности поставщиком влечет правомерный отказ покупателя принятьтовар и оплатить его, т.е. при возврате товара стороны возвращаются в исходноеположение, договор поставки считается расторгнутым. Если поставщик и покупательнадлежащим образом исполнили свои договорные обязательства, то передача товарапоследним будет осуществлена уже в рамках нового договора.

Покупатель имеет право возвратить товар в определенных случаях,в частности, когда:

продавцом не переданы принадлежности и документы, относящиеся ктовару (ст. 464 ГК РФ);

продавец передал меньшее количество товара (ст. 466 ГК РФ);

продавец передал товар иного ассортимента (ст. 468 ГК РФ);

существенно нарушены требования к качеству товара (ст. 475 ГКРФ);

получен некомплектный товар (ст. 480 ГК РФ);

передан товар без тары и (или) упаковки либо в ненадлежащейтаре и (или) упаковке (ст. 482 ГК РФ).

Продавец также может потребовать возврата товара. Например, приотказе покупателя от оплаты (ст. 486, 488, 489 ГК РФ).

В случае несоответствия фактического наличия товаров илиотклонения по качеству, установленному в договоре, или данным, указанным всопроводительных документах, должен составляться акт (унифицированная форма NТОРГ-2), который является юридическим основанием для предъявления претензийпоставщику. В сопроводительном документе следует сделать отметку об актировании.Акт составляется комиссией, в состав которой должны входить материальноответственные лица торговой организации, представитель поставщика (возможносоставление акта в одностороннем порядке при согласии поставщика или егоотсутствии). Исходя из условий многих договоров поставленный некачественный(некомплектный) товар подлежит замене за счет поставщика, но, прежде чемпроизвести замену товара, его необходимо вернуть. Остановимся на том, какправильно квалифицировать эту операцию и какие налоговые и бухгалтерскиепоследствия наступают в этом случае.

Необходимо отметить, что в момент передачи товара поставщик неможет знать, будет ли возвращен товар, поэтому, если поставщик определяетреализацию для целей налогообложения по отгрузке, в периоде передачи товара ивыставления счета за него он производит исчисление налогов. После возврататовара задолженность перед бюджетом уменьшается на соответствующую сумму.

Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ,услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметовзалога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) посоглашению о предоставлении отступного или новации, а также передачаимущественных прав (ст. 146 НК РФ). Налоговая база при реализации товаров(работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФв зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных настороне товаров, выполненных работ, оказанных услуг (п. 1 ст. 153 НК РФ). Приэтом налогоплательщик согласно п. 1 ст. 171 НК РФ имеет право уменьшить общуюсумму НДС, исчисленную по правилам ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФналоговые вычеты. Пунктом 5 ст. 171 предусмотрено, что вычетам подлежат суммыналога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные в бюджет при реализациитоваров в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действиягарантийного срока) продавцу или отказа от них.

В соответствии с разъяснениями УМНС России по г. Москве от18.03.03 г. N 24-11/14735 при возврате покупателем ранее оприходованного иоплаченного им в установленном порядке товара в связи с несоответствиемколичества и качества поставленной продукции условиям заключенного договора сотражением этой операции через счет 90 "Продажи" счета-фактуры выписываютсяпоставщиком (бывшим покупателем) как продавцом этого товара в общеустановленномпорядке с последующим отражением всех реквизитов в книге продаж.

В этом случае бывший поставщик возвращаемого товара являетсяпокупателем. Следовательно, принятие к вычету (возмещению) сумм НДС поприобретенным (возвращенным) товарам осуществляется в соответствии с действующимпорядком, а именно: по мере их оплаты (возврата ранее полученной оплаты) иоприходования при обязательном наличии счета-фактуры, подтверждающего стоимостьприобретенных (возвращенных) товаров с соответствующей регистрацией в книгепокупок. Основанием для принятия НДС к вычету является одновременное наличиеследующих условий: материальные ресурсы (работы, услуги) приобретены иоприходованы, денежные средства их поставщикам в погашение задолженностивыплачены и указанные материальные ресурсы (работы, услуги) используются впроцессе производства.

В аналогичном порядке принимаются к вычету суммы НДС потоварам, расчеты за которые между предприятиями производятся без фактическогодвижения денежных средств (зачет взаимных требований, бартерные операции и др.).По товарам, расчеты за которые между предприятиями производятся путем зачетавзаимных требований, НДС считается фактически уплаченным поставщику послеисполнения по отношению к нему обязательства по поставке товаров. Документом,подтверждающим погашение задолженности одним предприятием перед другим, врассматриваемом случае является акт выверки взаиморасчетов междуорганизацией-покупателем и предприятием-поставщиком.

Таким образом, перерасчеты по НДС отражаются в налоговойдекларации в том отчетном периоде, в котором получен счет-фактура, произведенооприходование возвращенного товара и исполнены по отношению к поставщику(бывшему покупателю) обязательства по поставке товаров.

Пример. ООО "Астра" приобрело у ООО "Магнолия" материалы дляпроизводства лакокрасочной продукции стоимостью 120 000 руб., включая НДС - 20000 руб. На отгруженные материалы ООО "Магнолия" выставило счет-фактуру N 17 от3.11.03 г. Себестоимость поставляемых материалов составила 80 000 руб. ООО"Астра" произвело оплату 4 ноября 2003 г. материалов, однако в ходе их обработкибыло выявлено, что поставленные материалы не соответствуют требованиям,изложенным в спецификации к договору. Часть материалов стоимостью 96 000 руб.,включая НДС - 16 000 руб., возвращена по причине несоответствия качества. Навозвращенный товар ООО "Астра" выставило счет-фактуру N 330 от 6.11.03 г.

В бухгалтерском учете у продавца данные операции отражаютсяследующим образом:

Дебет 62-1, Кредит 90-1 - 120 000 руб. - произведена отгрузкатовара на основании накладной на отгрузку, выставлен счет-фактура N 17,

Дебет 90-3, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" или счет 76,субсчет "Отложенный НДС" (в случае, если учетная политика по оплате) - 20 000руб. - начислен НДС,

Дебет 90-2, Кредит 41 - 80 000 руб. - списана стоимостьреализованного товара,

Дебет 51, Кредит 62-1 - 120 000 руб. - отражено поступлениеденежных средств за реализованные товары.

Возвращенные товары на основании накладной, выданнойпокупателем, должны быть оприходованы:

Дебет 41, Кредит 60 - 80 000 руб. - оприходованы возвращенныетовары.

Выделение НДС на основании счета-фактуры N 330 от 6.11.03 г.,составленного покупателем:

Дебет 19, Кредит 60 - 16 000 руб. - учтен НДС по возвращенным иоприходованным товарам,

Дебет 60, Кредит 51 - 96 000 руб. - отражен возврат денежныхсредств покупателю,

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 16 000 руб. -принят к зачету из бюджета НДС по возвращенным товарам.

Если оплата товара не была бы произведена на дату его возврата,то в бухгалтерском учете данная операция должна была бы быть отражена какпогашение взаимных требований:

Дебет 60, Кредит 62 - произведен зачет встречных однородныхтребований.

При отражении в учете приведенных записей на счете 41 "Товары"отражена новая стоимость товара, которая не соответствует стоимости на датуотгрузки (возвращенный товар по себестоимости составляет 64 000 руб. = 96000/120 000 х 80 000), в то же время на счете 90 образовалась торговая наценка всумме 16 000 руб. = (100 000 - 80 000) х 0,8. В связи с тем, что все счетабухгалтерского учета закрыты, по нашему мнению, в целях выравнивания балансовойстоимости товара и сторнирования торговой наценки необходимо в бухгалтерскомучете сделать следующую запись:

Дебет 90, Кредит 41 - 16 000 руб. - сторнирована торговаянаценка (по факту указанной записи составляется бухгалтерская справка собъяснением причин).

В бухгалтерском учете у покупателя рассматриваемые операцииотражаются следующим образом:

Дебет 10, Кредит 60 - 100 000 руб. - оприходованы материалы наосновании накладной продавца,

Дебет 19, Кредит 60 - 20 000 руб. - выделен НДС со стоимостиматериалов на основании счета-фактуры продавца,

Дебет 60, Кредит 51 - 120 000 руб. - погашена задолженностьперед поставщиком,

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 20 000 руб. -принят к зачету НДС по приобретенным материалам (произведена запись в книгепокупок).

Отгрузка возвращаемых товаров на основании накладной должнабыть отражена:

Дебет 62, Кредит 90-1 - 96 000 руб. - отгружены возвращаемыетовары,

Дебет 51, Кредит 62 - 96 000 руб. - отражен возврат оплаченныхсредств за некачественный товар,

Дебет 90-3, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 16 000 руб. -начислен НДС при отгрузке товаров (произведена запись в книге продаж),

Дебет 90-2, Кредит 41 - 80 000 руб. - списана себестоимостьотгруженных товаров.

Статья опубликована в "Финансовой газете", 3 декабря 2003