Вторая проблема касается некоммерческих организаций такой распространенной формы, как товарищество собственников жилья. Должны ли они включать в налоговую базу по налогу на прибыль обязательные платежи членов товарищества?

Чтобы разобраться с проблемой, определим, за счет каких средств ТСЖ может заниматься хозяйственной деятельностью, необходимой для осуществления уставных целей (ст. 40 Федерального закона от 15.06.96 № 72-ФЗ). Источниками средств являются:

- вступительные и иные взносы, обязательные платежи членов товарищества;
- доходы от хозяйственной деятельности товарищества;
- дотации на эксплуатацию, текущий и капитальный ремонты, коммунальные услуги и иные дотации, предусмотренные законом;
- прочие поступления.

Теперь сопоставим эти источники с перечнем необлагаемых доходов из статьи 251 НК РФ. Здесь нас заинтересуют доходы:

- вступительные взносы, членские взносы (подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ);
- суммы финансирования из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций (подп. 3 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Получается, что из всех перечисленных доходов ТСЖ не облагаются налогом на прибыль только:

- вступительные взносы;
- членские взносы (в законе они названы иными взносами членов товарищества);
- дотации из бюджетов.

Все остальные доходы ТСЖ должны включаться в налоговую базу и облагаться налогом на прибыль на общих основаниях.

Как видим, отдельной нормы для льготирования обязательных платежей членов товарищества кодекс не предусматривает. Отсюда возникает закономерный вопрос - можно ли назвать обязательные платежи членов товарищества членскими взносами?

Как правило, товарищество собственников жилья само не занимается непосредственным проведением ремонта или обслуживанием общего имущества. Для этого оно нанимает специализированные организации. Для оплаты услуг ремонтных и обслуживающих организаций ТСЖ и собирает со своих членов эти самые обязательные платежи. Членские же взносы направлены на содержание правления ТСЖ и иные подобные расходы.

По нашему мнению, большой разницы в экономической сущности обязательных платежей и членских взносов нет. Вполне возможно, что законодатель просто ошибочно не включил в 251-ю статью НК РФ обязательные платежи. Можно было бы и не заострять на этом внимание, отнеся эту проблему к досадному недоразумению, если бы не весьма любопытный документ - письмо УМНС России по Новосибирской области от 02.03.04 № МШ-09-08.1/2847 "О налогообложении средств, полученных товариществами собственников жилья от своих членов". В этом письме со ссылкой на письмо МНС России от 04.02.04 № 02-2-12/4 налоговики говорят, что "средства, поступившие от членов товарищества собственников жилья в оплату стоимости содержания жилого фонда, не относятся к членским взносам, поступающим некоммерческим организациям и, следовательно, являются доходом, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций".

В обоснование своей точки зрения авторы письма развивают мысль о том, что взносы на содержание общего имущества есть не что иное, как реализация товаров (работ, услуг). Хотя это утверждение и весьма спорно, но во избежание конфликтов с налоговыми органами организациям лучше все-таки включить в базу по налогу на прибыль все дополнительные взносы и платежи за исключением только вступительных и членских взносов. Данное обстоятельство не должно привести к финансовым потерям ТСЖ (в виде дополнительного налога на прибыль), поскольку данные доходы, как правило, покрываются фактическими расходами на ремонт и обслуживание общего имущества. Таким образом, налога на прибыль не будет. А для будущего капитального ремонта можно предусмотреть образование необходимого резерва в соответствии со статьей 324 НК РФ.

МНЕНИЕ ЧИТАТЕЛЯ. Проблема № 0

А.М. Рабинович, директор департамента бухгалтерского консалтинга, Р.В. Карасева, ведущий консультант ЗАО БДО Юникон

"Коммерческие проблемы для некоммерческих организаций"
А.Б. Погребс
"Учет, налоги, право" № 15, 2004, стр. 10

Автор статьи совершенно справедливо отмечает, что для некоммерческих организаций, ведущих одновременно деятельность, финансируемую за счет целевых средств, и обычную коммерческую деятельность, проблема № 1 - раздельный учет затрат, относящихся к обоим направлениям деятельности.

Но нам хотелось бы обратить внимание читателей на то, что кроме проблемы отсутствия методики раздельного учета они могут столкнуться еще с одной проблемой - позицией налоговиков против ведения раздельного учета в принципе.

Дело в том, что, как показывает практика, налоговики считают, что общехозяйственные расходы при исчислении налога на прибыль некоммерческими организациями не учитываются. То есть они не могут покрываться за счет доходов от предпринимательской деятельности. Они финансируются за счет целевых поступлений, а при их недостаточности - за счет источников, полученных в результате осуществления предпринимательской деятельности, оставшихся после уплаты налога на прибыль.

Но налогоплательщик обязательно должен оспаривать такую позицию, поскольку она не соответствует законодательству о налогах и сборах. Для спора нужно вооружиться аргументами.

В первую очередь налоговым органам стоит напомнить, что глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ содержит статью 252, которая позволяет уменьшать полученные налогоплательщиком доходы на сумму расходов, направленных на получение дохода.

Судебной практики, где бы некоммерческими организациями использовался именно этот аргумент, пока нет. Но есть судебная практика, которая сложилась еще по всем известному Положению о составе затрат (постановление Правительства РФ от 05.08.92 № 552). Здесь для примера можем привести такие дела:

- постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 28.01.03 по делу № КА-А40/9041-02 и от 25.02.03 по делу № КА0-А41/8721-02. В них указывается, что некоммерческая организация вправе уменьшать свои доходы от предпринимательской деятельности на общехозяйственные расходы. При этом мнение налогового органа о неправомерном включении в состав затрат расходов по аренде помещений, по коммунальным услугам, услугам связи, банка, по зарплате административно-управленческого персонала и т. д. было признано несостоятельным. В качестве основания суд использовал пункт 1 Положения о составе затрат: в себестоимость продукции включаются используемые в процессе производства продукции (работ, услуг) материалы и расходы на оплату труда работников, природные ресурсы, сырье, топливо, энергию, основные фонды, а также другие затраты на ее производство и реализацию. Конечно, назвать аналогичным приведенной нами норме положение статьи 252 НК РФ о том, что расходы должны быть направлены на получение дохода, нельзя. Тем не менее она содержит тот же смысл - расходы должны носить производственный характер;

- постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29.05.02 по делу № Ф04/1930-335/А46-2002 и по делу № Ф04/1930-336/А46-2002. В нем указывается, что расходы некоммерческой организации на содержание аппарата управления не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль только в случае, если доказано, что аппарат управления не участвует в осуществлении предпринимательской деятельности этой организации.

Теперь второй аргумент, который можно использовать, доказывая свое право на ведение раздельного учета и уменьшение доходов от предпринимательской деятельности на расходы, с ней связанные. Налоговики также пытаются использовать факт отсутствия законодательно установленного механизма для распределения общехозяйственных расходов между уставной и коммерческой деятельностью. Но его отсутствие не может считаться достаточным основанием для того, чтобы данные расходы вообще не были учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Полностью согласны с автором в том, что налогоплательщик в данном случае может использовать порядок деления расходов, прописанный в пункте 1 статьи 272 кодекса. То есть распределять их пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. И хотя он применяется, как написано в кодексе, когда расходы не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, тем не менее некоммерческие организации вправе им пользоваться. В данном случае фактически они делят расходы между разной деятельностью: коммерческой и некоммерческой.

Кроме того, некоммерческие организации, как об этом пишет и автор статьи "Коммерческие проблемы для некоммерческих организаций", вправе самостоятельно разработать и утвердить в учетной политике для целей налогообложения экономически обоснованный порядок распределения общехозяйственных расходов между уставной и предпринимательской деятельностью.