Журнал «Главбух» /

С.Г. Хабаев, автор универсального справочника "Бюджетный учет по новому плану счетов"

В разгаре подготовка к сдачеполугодовой отчетности. Среди прочих платежей, по которым должныотчитаться бюджетники, - налог на имущество, хотя некоторые учрежденияи имеют по нему льготу.

Читайте в этом материале о том, кто вправе претендовать на льготы ипри каких условиях, как рассчитать налоговую базу. Кроме того, здесьрассказано, как, выполняя требования новой Инструкции № 70н, отразить вучете начисленный и уплаченный налог, в том числе и учреждениям,занимающимся предпринимательской деятельностью.

С каких объектов платить налог не нужно

Глава 30 Налогового кодекса РФ оговаривает две категории имущества,с которого не надо уплачивать налог. Во-первых, это имущество, котороевообще не относится к облагаемым объектам.

Во-вторых, то имущество, которое законодатели освободили от налога(льготируемое имущество). Это разные понятия, путать их не следует.Среди норм главы 30, посвященных данным категориям, есть и положения,которые касаются бюджетников. Поэтому начнем с того, что расскажем,каким бюджетным организациям и с каких объектов налог можно не платить.

Имущество, которое не является объектом налогообложения

Во-первых, это земельные участки и объекты природопользования. Аво-вторых, имущество, которое принадлежит на праве хозяйственноговедения или оперативного управления федеральным органам исполнительнойвласти. Согласно пункту 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ, такиеобъекты налогом не облагаются. Правда, чтобы имущество, принадлежащеефедеральным органам исполнительной власти, освобождалось от налога,должно выполняться два условия:
1) в данных органах предусмотренавоенная служба. В качестве примера можно привести Вооруженные силы РФ,пограничные войска, органы МВД, МЧС России, таможенные органы;
2) имущество используется для нужд обороны (в том числе гражданской), для обеспечения безопасности и охраны правопорядка.

Если какое-либо из двух условий не выполняется, за объект придетсяперечислять налог в общем порядке. Также налог надо рассчитывать состоимости имущества лабораторий, научно-исследовательских ивычислительных центров, других организаций, входящих в состав"военизированных" федеральных органов исполнительной власти. На этомосковские налоговики обратили внимание в письме от 15 сентября 2004 г.№ 23-10/1/ 59811.

Льготируемое имущество

Перечень льготируемого имущества приведен в статье 381 Налоговогокодекса РФ. При этом можно выделить два вида льгот, предоставляемыхбюджетным учреждениям.

Первый вид - льготируется все имущество организации. Это касаетсягосударственных научных центров. Статус государственного научногоцентра присваивают предприятиям, учреждениям, организациям науки, атакже высшим учебным учреждениям. При этом вуз должен иметь уникальноеопытно-экспериментальное оборудование, нанимать высококвалифицированныхспециалистов и добиться международного признания для своих научныхисследований.

Второй вид льготы состоит в том, что от налога освобождаются тольконекоторые объекты, принадлежащие организации. К ним относятся:
- памятники истории и культуры федерального значения;
-имущество организаций и учреждений уголовно-исполнительной системы,которое они эксплуатируют, чтобы выполнять возложенные на нихобязанности;
- ядерные установки, нужные для достижения научныхцелей, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, атакже хранилища радиоактивных отходов.

Кроме того, до 1 января 2006 года освобождены от налога объекты:
-социально-культурной сферы, используемые для нужд культуры и искусства,образования, физической культуры и спорта, здравоохранения исоциального обеспечения;
- жилищного фонда и инженернойинфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, содержание которыхполностью или частично финансируется за счет региональных или местныхбюджетов;
- необходимые для научных и научно-исследовательскихработ, которыми занимаются академии наук, образования, архитектуры,художеств.

Тут стоит обратить внимание на то, что, согласно пункту 2 статьи 372Налогового кодекса РФ, регионы могут продлить действие этих льгот и наследующие годы. И еще один нюанс. Учреждение вправе воспользоватьсяльготами независимо от источника, за счет которого было купленоимущество, - бюджетных средств или доходов от предпринимательскойдеятельности. Главное - оно должно соответствовать требованиям статьи381 Налогового кодекса РФ. При этом чтобы определить, относится лиимущество к льготируемому, можно воспользоваться следующимидокументами:
- Общероссийским классификатором основных фондов

ОК 013-94 (ОКОФ). Он утвержден постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359;
-Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК029-2001 (ОКВЭД), принятым постановлением Госстандарта России от 6ноября 2001 г. № 454-ст.

На что обратить внимание при расчете налоговой базы льготируемого имущества

Итак, налог платить не надо, только если бюджетник используетимущество в целях, предусмотренных статьей 381 Налогового кодекса РФ.То есть когда объект эксплуатируют в любой другой деятельности, егостоимость следует включить в расчет налоговой базы.

А если имущество использовать одновременно как по назначению, так ив иной сфере? Допустим, бюджетное учреждение сдает часть своего здания- одно или несколько помещений - в аренду. Чтобы правильно рассчитатьналог в такой ситуации, нужно вести раздельный учет: по льготируемойчасти и по помещениям, не освобожденным от налогообложения.

Однако как это сделать, если основное средство является неделимыминвентарным объектом, в Инструкции по бюджетному учету не прописано. Несказано, как поступать в таком случае, и в главе 30 Налогового кодексаРФ. Выходит, бюджетник может использовать льготу по всему зданию.Неужели даже когда в аренду сдается 99,99 процента площади? С этимвопросом мы обратились к специалистам отдела методологии имущественныхналогов ФНС России. И вот что нам ответили. Если в аренду отдано менее50 процентов площади здания, то учреждение может не платить с негоналог на имущество. Если же арендатору предоставляется 50 и болеепроцентов помещений, то налог придется считать со всей площади.

Что касается движимого имущества, которое было передано в арендувместе с помещением (например, компьютеры, шкафы, столы), то с этихпредметов налог необходимо заплатить в любом случае. Тут уже не важно,сколько метров занял арендатор.

Кстати, включать в налоговую базу суммы, учитываемые на счете 0 10601 000 "Капитальные вложения в основные средства", не нужно. Ведь ониосновными средствами не являются. Не надо брать в расчет и стоимостьобъектов, отраженную на забалансовом счете 01 "Арендованные основныесредства".

Если расчет налога по облагаемому имуществу приводят в разделе 2декларации (расчета), то для льготируемых объектов специальнопредусмотрен раздел 5. То есть, несмотря на то, что налог с такихосновных средств платить не нужно, расчет налоговой базы показать всеже придется. Также нужно привести код льготы в соответствии сКлассификатором льгот. Его можно взять из таблицы, приведенной вразделе 9 "Коды налоговых льгот" Инструкции по заполнению декларации(расчету) по налогу на имущество. Она утверждена приказом МНС России от23 марта 2004 г. № САЭ-3-21/224.

Пример 1

Высшему учебному заведению принадлежит здание площадью 2000 кв. м.Одно из помещений, занимающее 400 кв. м, предоставляется в аренду. Таккак большая часть здания (1600 кв. м) используется в образовательнойдеятельности, вся стоимость здания льготируется. Основание - пункт 7статьи 381 Налогового кодекса РФ. Согласно таблице, приведенной вразделе 9 Инструкции, льгота имеет код 2010229. Это значение бухгалтерпривел по строке 020 раздела 5.

Остаточная стоимость здания по данным бухгалтерского учета составила:
- на 1 января 2005 года - 29 000 004 руб.;
- на 1 февраля 2005 года - 28 916 671 руб.;
- на 1 марта 2005 года - 28 833 338 руб.;
- на 1 апреля 2005 года - 28 750 005 руб.;
- на 1 мая 2005 года - 28 666 672 руб.;
- на 1 июня 2005 года - 28 583 339 руб.;
- на 1 июля 2005 года - 28 500 006 руб.

Среднегодовая стоимость имущества такова:

(29 000 004 руб. + 28 916 671 руб. + 28 833 338 руб. + 28 750 005руб. + + 28 666 672 руб. + 28 583 339 руб. + 28 500 006 руб.) : 7 мес.= 28 750 005 руб.

Как бухгалтер заполнил раздел 5 Расчета по налогу на имущество за первое полугодие 2005 года.

Как начислить налог на имущество

Порядок, в котором следует отражать начисленный налог на имущество,зависит от того, за счет какого источника приобретен объект -бюджетного финансирования или выручки от предпринимательства.Рассмотрим каждый из случаев.

Имущество приобретено за счет бюджетных средств

Согласно разделу VI Указаний (утверждены приказом Минфина России от10 декабря 2004 г. № 114н), налоги и сборы в бюджеты всех уровней,включаемые в состав расходов, учитываются по статье 290 "Прочиерасходы". А согласно Инструкции № 70н такие суммы отражаются по счету 0401 01 280 "Прочие расходы". То есть код классификации операций секторагосударственного управления (280) не совпадает с кодом экономическойклассификации расходов бюджетов (290). Тем не менее при начисленииналога на имущество надо использовать счет, предусмотренный Планомсчетов бюджетного учета. Отразить в учете операции с налогом наимущество нужно так .

Пример 2

Изменим условия примера 1. Допустим, что из всей площади здания

(2000 кв. м) бюджетник сдает в аренду 1400 кв. м. Так как это больше50 процентов, учреждению придется перечислять авансовые платежи вбюджет.

В регионе, где находится учреждение, ставка налога на имуществоравна 2,2 процента. Значит, авансовый платеж за первое полугодие 2005года составляет 158 125,03 руб. (28 750 005 руб. x 2,2% x 1/4). Этусумму учреждение уплатило за счет доведенных лимитов бюджетныхобязательств по статье "Прочие расходы", которые на 2005 год составили 650 000 руб..

Имущество приобретено за счет предпринимательского дохода

Отразить налог с имущества, которое было куплено на выручку отпредпринимательства, на счете 0 401 01 200 "Расходы учреждения" нельзя.На этом счете расходы по предпринимательской деятельности вообще неучитываются. Показать налог на счете 0 106 04 000 "Изготовлениематериалов, готовой продукции (работ, услуг)" тоже не получится. Здесьнакапливают суммы, истраченные на выпуск продукции, услуг или работ.Поэтому отнести налог нужно на счета учета финансового результата заотчетный период.

Конкретный же счет, на котором следует показать налог на имущество,зависит от того, для чего учреждение использует это основное средство -для оказания услуг (выполнения работ) либо для производства иреализации продукции.

Если имущество эксплуатируют ради оказания услуг или выполненияработ, то налог следует отразить на счете 2 401 01 130 "Доходы отрыночных продаж товаров, работ, услуг". То есть в учете нужно сделать такую запись.

Если же имущество используют для производства и реализациипродукции, то налог надо отнести на счет 2 401 01 172 "Доходы отреализации активов" и в учете записать так.

Независимо от того, чем занимается учреждение - услугами, работамиили производством и реализацией продукции, уплату налога с имущества,купленного за счет предпринимательского дохода, следует отразить такой записью.

Одновременно перечисленную сумму нужно показать и на забалансовомсчете 18 "Выбытия денежных средств с банковских счетов учреждения".

Налог надо платить за все льготируемое здание, если хотя бы половина площади используется не по назначению

ГАВРИЛОВА Надежда Алексеевна,
начальник отдела методологии имущественных налогов МНС России, советник налоговой службы РФ II ранга

-Что касается недвижимого имущества, часть которого бюджетное учреждениеиспользует не по целевому назначению, например, сдает в аренду или дляосуществления других видов деятельности, то здесь нужноруководствоваться следующим принципом. Если в аренду предоставляетсяменее 50 процентов площади здания, оно рассматривается как объектсоциально-культурной сферы, используемый по назначению (например, вцелях образования, культуры, оказания медицинских услуг и т. д.),поэтому его стоимость не облагается налогом на имущество. Если жеарендовано 50 процентов и более, то стоимость такого объекта придетсявключить в налоговую базу. Что касается движимого имущества,переданного арендаторам вместе с помещениями, то оно подпадает подналогообложение в любом случае.